3、关于调整纳税的“利润”的范围
新企业所得税法没有明确受控外国公司可调整的“利润”范围的界定方法。本文认为，鉴于当前我国税收管理水平不高的现状，为了节约实施管理成本，避免对受控外国公司的各项所得作逐一审查，我们应当原则上采取前述的“实体法”来确定可调整的“利润”的范围，同时以“交易法”作补充，即允许企业将经营性业务活动产生的利润排除在可调整“利润”的范围之外。从举证责任方面看，是否属于经营性业务活动产生的利润，应当由企业和股东举证。
4、关于受控外国公司所得的计算、归并及亏损的处理
就计算所得的方法而言，参考借鉴国际经验，受控外国公司所得的计算应当根据我国税法规定计算方法，并且应当要求它们单独计算起所得，不许两个或者两个以上的受控外国公司合并其所得和亏损。划归纳税人的受控外国公司所得也应当以本国货币计价，或者在受控外国公司纳税年度终了时或划归本国纳税人时以当时适用的汇率转换为本国货币计价。
其次，为了便于利润的计算，受控外国公司规则应当适用于在纳税年度末对受控外国公司拥有利益的本国纳税人，如果出现本国纳税人通过在纳税年度临近结束时转让利益不久以后又买回的方法规避该规定，那么可以反避税条款来加以矫正。
第三，就所得的性质而言，目前各国存在着“股息推定法”和“直接获利法”不同的定性方法，我们必须对此做出选择。本文认为，从节约管理成本考虑，避免在计算归并该所得时区分受控外国公司在取得其所得时的各个类别的麻烦，我们可以选择“股息推定法”来确定所得的性质。
第四，就受控外国公司的亏损而言，由于本文推荐采用“实体法”和“交易法”相结合来确定可调整利润的范围，因此，如果受控外国公司发生亏损，也应当考虑同意受控外国公司发生的亏损可以在计算受控外国公司全部所得时予以扣除，由于正常经营活动的所得不属于可调整的利润范围，因此因正常经营活动而发生的亏损也不得从可调整的利润中扣除。
5、重复征税的处理问题
在处理重复征税问题时，存在着两个方面：一是受控外国公司所得负担的外国税收；二是受控外国公司的可调整利润在调整时负担股东居住国税收后，因为受控外国公司实际从这些利润中分配给本国纳税人股息时纳税人居住国再次对该股息征税而产生了重复征税。对于此方面的重复征税，我们认为都应当给予抵免。
6、受控外国公司税制适用的豁免问题
从目前的国际经验看，各国受控外国公司税制并非适用于本国纳税人在境外设立的一切受控外国公司或其所得项目，而是存在着一定的适用例外。就我国而言，为了提高打击利益受控外国公司逃避税的效率，鼓励本国对外国某些行业的投资，本文认为，可以根据我国的对外投资偏重于劳动密集型产业的现状，设置相应的行业适用例外。此外，为了简化和方便税收管理，可以设置小额适用例外。
【作者简介】
朱炎生，厦门大学法学院教授，法学博士。
【注释】Daniel Sandler, Tax Treaties and Controlled Foreign Company Legislation – Pushing the Boundaries, Kluwer Law International, 1998, p. 2.
此种现象在国际税法上被称为“税收竞争”。20世纪90年代经合组织开展了有关抑制所谓“有害税收竞争”的讨论。
Daniel Sandler, Tax Treaties and Controlled Foreign Company Legislation – Pushing the Boundaries, Kluwer Law International, 1998, p. 8.
这22个国家及其制定受控外国公司税制的时间分别是：美国（1962）、加拿大（1972）、德国（1972）、日本（1978）、法国（1980）、英国（1984）、新西兰（1988）、澳大利亚（1990）、瑞典（1990）、挪威（1992）、丹麦（1995）、芬兰（1995）、印度尼西亚（1995）、葡萄牙（1995）、西班牙（1995）、匈牙利（1997）、墨西哥（1997）、南非（1997）、韩国（1997）、阿根廷（1999）、意大利（2000）、爱沙尼亚（2000）。参见Brian J. Arnold, Michael J. McIntyre, International Tax Primer, Second Edition, Kluwer Law International, 2002, p. 89.
由于这些公司或实体在股东居住国税法上都属于独立于其股东的单独的非居民纳税实体，因此，对于本国居民所控制的不属于单独纳税实体的外国合伙企业，则不适用受控外国公司税制。
International Fiscal Association (IFA), Limits on the use of low-tax regimes by multinational businesses – Current measures and emerging trends, Kluwer Law International, 2001, p. 40.
International Fiscal Association (IFA), Limits on the use of low-tax regimes by multinational businesses – Current measures and emerging trends, Kluwer Law International, 2001, p. 41.
如果本国居民的所有权比例过低，或者所有权过于分散，那么外国公司实际上并不由本国居民控制。尽管如此，有的国家仍然没有最低所有权比例的要求。
International Fiscal Association (IFA), Limits on the use of low-tax regimes by multinational businesses – Current measures and emerging trends, Kluwer Law International, 2001, p. 42.
Brian J. Arnold, Michael J. McIntyre, International Tax Primer, Second Edition, Kluwer Law International, 2002, p. 91.
International Fiscal Association (IFA), Limits on the use of low-tax regimes by multinational businesses – Current measures and emerging trends, Kluwer Law International, 2001, p. 43.
Daniel Sandler, Tax Treaties and Controlled Foreign Company Legislation – Pushing the Boundaries, Kluwer Law International, 1998, p. 24.
International Fiscal Association (IFA), Limits on the use of low-tax regimes by multinational businesses – Current measures and emerging trends, Kluwer Law International, 2001, p. 45.
International Fiscal Association (IFA), Limits on the use of low-tax regimes by multinational businesses – Current measures and emerging trends, Kluwer Law International, 2001, p. 46.
这种方法存在很大的局限性，因为很多不在名录上的高税率国家也常常对某些种类的所得或者实体提供低税的优惠待遇，有鉴于此，日本才于1992年废止了该国制定的属于避税港的名录。
International Fiscal Association (IFA), Limits on the use of low-tax regimes by multinational businesses – Current measures and emerging trends, Kluwer Law International, 2001, pp. 47-48.
目前，阿根廷、澳大利亚、加拿大、丹麦、德国、西班牙、南非、美国等8个国家采用“交易法”。
International Fiscal Association (IFA), Limits on the use of low-tax regimes by multinational businesses – Current measures and emerging trends, Kluwer Law International, 2001, p.51.
International Fiscal Association (IFA), Limits on the use of low-tax regimes by multinational businesses – Current measures and emerging trends, Kluwer Law International, 2001, p. 54. 值得注意的是，由于各国受控外国公司规则适用的具体政策目标存在差异，因此各国对于“瑕疵所得”、“消极所得”和“基地公司所得”的具体认定规则和范围的规定存在着很大的差异。参见Victor Thuronyi, Comparative Tax Law, Kluwer Law International, 2003, p.297.
目前，芬兰、法国、匈牙利、意大利、日本、韩国、墨西哥、新西兰、挪威、葡萄牙、瑞典、英国等12个国家采用“实体法”。
International Fiscal Association (IFA), Limits on the use of low-tax regimes by multinational businesses – Current measures and emerging trends, Kluwer Law International, 2001, p. 50.
International Fiscal Association (IFA), Limits on the use of low-tax regimes by multinational businesses – Current measures and emerging trends, Kluwer Law International, 2001, pp. 57-58.
International Fiscal Association (IFA), Limits on the use of low-tax regimes by multinational businesses – Current measures and emerging trends, Kluwer Law International, 2001, pp. 62-64.
International Fiscal Association (IFA), Limits on the use of low-tax regimes by multinational businesses – Current measures and emerging trends, Kluwer Law International, 2001, pp. 65-66.
International Fiscal Association (IFA), Limits on the use of low-tax regimes by multinational businesses – Current measures and emerging trends, Kluwer Law International, 2001, pp. 64-65.
International Fiscal Association (IFA), Limits on the use of low-tax regimes by multinational businesses – Current measures and emerging trends, Kluwer Law International, 2001, p. 66.
International Fiscal Association (IFA), Limits on the use of low-tax regimes by multinational businesses – Current measures and emerging trends, Kluwer Law International, 2001, pp. 59-61.
值得注意的是，我国虽然已经制定了转移定价税制，但是该税制的立法宗旨在于以正常交易原则来规制纳税人与关联方之间的交易，因此，该税制用于规制纳税人的延迟纳税行为，存在着困难。
